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我國合同能源管理政策在取得了十個方面的突破
2013年12月17日，國家稅務總局 國家***聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于落實節(jié)能服務企業(yè)合同能源管理項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)征收管理問題的公告》這個政策的出臺對合同能源管理有十個突破。
合同能源管理政策亮點
一、加強了部門間的配合和工作協(xié)調(diào)
在以往的工作中，合同能源管理項目的認證由國家***負責，110號文件規(guī)定的優(yōu)惠政策是***和國家稅務總局制定的，文件只規(guī)定了稅收優(yōu)惠政策和享受稅收優(yōu)惠政策的門檻條件，沒規(guī)定享受稅收優(yōu)惠政策需要提供的資料。各地節(jié)能服務公司向當?shù)刂鞴芏悇諜C關(guān)申請享受稅收優(yōu)惠政策時，遇到的最大的問題是不知道如何證明自己是符合條件的減免稅主體。原因是***認定的合同能源管理項目，一是在認證時沒有稅務部門參與，二是對已認證的項目只在網(wǎng)上公布名單，沒有紙質(zhì)的證書或證明文件，稅務部門沒有技術(shù)能力自己鑒定申請企業(yè)是否為符合條件的合同能源管理項目，對于***網(wǎng)上公布的認證名單，認可和不認可都很尷尬。77號公告是國家稅務總局和國家***聯(lián)合頒布的文件，加強了行業(yè)主管部門與稅務機關(guān)的配合和聯(lián)動，必將徹底解決以前稅收優(yōu)惠政策申請審批工作中的扯皮現(xiàn)象，有利于國家給予的行業(yè)稅收優(yōu)惠政策迅速落到實處。
二、文件形式采用的是公告而非通知的形式
110號文件頒布以后，各省、市稅務機關(guān)未及時轉(zhuǎn)發(fā)給基層稅務機關(guān)，節(jié)能服務公司向其主管稅務機關(guān)申請減免稅時，出現(xiàn)了基層稅務機關(guān)不知道該行業(yè)有稅收優(yōu)惠政策的事情。節(jié)能服務公司提示主管稅務機關(guān)網(wǎng)站上已經(jīng)公布，主管稅務機關(guān)竟答復辦公時間不能上網(wǎng)，這就說明了文件采用通知的形式下達，基層稅務機關(guān)只看其省市局下達的轉(zhuǎn)發(fā)文件。為了避免這一現(xiàn)象再度出現(xiàn)，新政策采取了公告的形式，公告就是公而告之，公告中規(guī)定的政策不必再層層轉(zhuǎn)發(fā)，基層稅務機關(guān)可以直接執(zhí)行，從而有利于工作效率的提高，方便納稅人遞交申請資料。
三、進一步明確了享受稅收優(yōu)惠政策的主體要件
77號公告第一條規(guī)定，對實施節(jié)能效益分享型合同能源管理項目的節(jié)能服務企業(yè)，凡實行查賬征收所得稅的居民企業(yè)并符合企業(yè)所得稅法和本公告有關(guān)規(guī)定的，該項目可享受財稅〔2010〕110號規(guī)定的企業(yè)所得稅“三免三減半”優(yōu)惠政策。根據(jù)該條規(guī)定，享受“三免三減半”優(yōu)惠政策的節(jié)能服務公司必須符合4個條件，一是實施的合同能源管理項目必須是節(jié)能效益分享型的合同能源管理項目，二是依據(jù)中國法律成立實際管理機構(gòu)在境內(nèi)的居民企業(yè)，三是實行查賬征收的稅收管理模式，四是符合110號文件規(guī)定的企業(yè)所得稅“三免三減半”優(yōu)惠政策的門檻條件。非居民企業(yè)以及核定征收的居民企業(yè)、實施的是其他類型的合同能源管理項目的企業(yè)，實施的合同能源管理項目不符合110號文規(guī)定的6項門檻條件，均不能享受企業(yè)所得稅“三免三減半”優(yōu)惠政策。另外根據(jù)該條規(guī)定，如果節(jié)能服務企業(yè)的分享型合同約定的效益分享期短于6年的，可按實際分享期享受優(yōu)惠。例如某節(jié)能服務公司的合同能源管理項目效益分享期是4年，可按4年享受優(yōu)惠，即前3年免稅，最后1年減半征收。
四、對稅收優(yōu)惠期內(nèi)轉(zhuǎn)讓的合同能源管理項目做出規(guī)定
77號公告第二條規(guī)定，對在優(yōu)惠期限內(nèi)轉(zhuǎn)讓所享受優(yōu)惠的項目給其他符合條件的節(jié)能服務企業(yè)，受讓企業(yè)承續(xù)經(jīng)營該項目的，可自項目受讓之日起，在剩余期限內(nèi)享受規(guī)定的優(yōu)惠;優(yōu)惠期限屆滿后轉(zhuǎn)讓的，受讓企業(yè)不得就該項目重復享受優(yōu)惠。例如甲節(jié)能服務公司實施的鍋爐改造項目效益分享期是7年，自2013年1月1日起享受“三免三減半”優(yōu)惠政策，2014年1月份轉(zhuǎn)讓給了乙節(jié)能服務公司，如果乙節(jié)能服務公司也是符合條件的節(jié)能服務企業(yè)，則免稅期從2014年1月份至2015年12月底，只有兩年的免稅期。如果甲公司在2019年1月份轉(zhuǎn)讓給了乙節(jié)能服務公司，由于“三免三減半”優(yōu)惠政策已全部被甲公司享受，乙公司就該項目不能再享受企業(yè)所得稅的減免稅優(yōu)惠。
五、明確了固定資產(chǎn)計提折舊的年限
77號公告第三條第一款規(guī)定，節(jié)能服務企業(yè)投資項目所發(fā)生的支出，應按稅法規(guī)定作資本化或費用化處理。形成的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，應按合同約定的效益分享期計提折舊或攤銷。按照本條的規(guī)定，節(jié)能服務公司的投資也應首先區(qū)分資本性支出和收益性支出。資本性支出形成的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，可以按項目的效益分享期計提折舊或攤銷，在項目期短于企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定的固定資產(chǎn)最短年限的情況下，該條規(guī)定無疑也是一種稅收優(yōu)惠政策，但該條規(guī)定的表述比110號文件中的“按按折舊或攤銷期滿”表述容易理解多了。值得注意的是，該條只明確了計提折舊和攤銷的期限，并未明確計提折舊和攤銷的方法。企業(yè)所得稅法實施條例第59條規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊準予扣除，根據(jù)該條規(guī)定，企業(yè)計提折舊的方法首選直線法，加速折舊要事先經(jīng)過稅務機關(guān)的備案才能執(zhí)行，由此可以推定，節(jié)能服務公司的固定資產(chǎn)可在項目期內(nèi)平均計提折舊是沒有問題的了。
六、明確了不同稅收政策待遇項目之間的費用分攤方法
110號文件第二條第六款規(guī)定，服務公司同時從事適用不同稅收政策待遇項目的，其享受稅收優(yōu)惠項目應當單獨計算收入、扣除，并合理分攤企業(yè)的期間費用。文件提出了要分攤期間費用的要求，但沒明確期間費用的分攤方法，給節(jié)能服務公司的財務人員造成了一點的困惑。77號公告第三條第二款給出了分攤的方法，即期間費用的分攤應按照項目投資額和銷售(營業(yè))收入額兩個因素計算分攤比例，兩個因素的權(quán)重各為50%。
【例如】某節(jié)能服務公司的期間費用總額為1000萬元，有A和B兩個合同能源管理項目，其中A項目享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，投資額為500萬元，2013年取得的分享收入為400萬元;B項目未能享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，投資額為300萬元，2013年取得的分享收入為200萬元，則：
·A項目的分攤比例= (400/600)×0. 5+(500/800)×0. 5=64.58%
·B項目的分攤比例= (200/600)×0. 5+(300/800)×0. 5=35.42%
·A項目的分攤期間費用金額=1000×64.58%=645.8萬元
·B項目的分攤期間費用金額=1000×35.42%=354.2萬元
七、對財稅〔2009〕166號文件規(guī)定的節(jié)能減排技術(shù)改造項目做了擴大解釋
110號文件第二條第三款第四項規(guī)定，節(jié)能服務公司實施合同能源管理的項目需符合《*** 國家稅務總局國家發(fā)展改革委關(guān)于公布環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(試行)的通知》(財稅[2009]166號)“4、節(jié)能減排技術(shù)改造”類中第一項至第八項規(guī)定的項目和條件，對于財稅〔2009〕166號文規(guī)定的“節(jié)能減排技術(shù)改造”類中第一項至第八項未列明的項目能否享受110號文件規(guī)定的優(yōu)惠政策，企業(yè)和稅務機關(guān)存在理解上的不一致。77號公告第五條規(guī)定，享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的項目應屬于《*** 國家稅務總局 國家發(fā)展改革委關(guān)于公布環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(試行)的通知》(財稅〔2009〕166號)規(guī)定的節(jié)能減排技術(shù)改造項目，包括余熱余壓利用、綠色照明等節(jié)能效益分享型合同能源管理項目，將余熱余壓利用、綠色照明項目納入享受稅收優(yōu)惠政策的項目，對于實施實施余熱余壓利用、綠色照明項目的節(jié)能服務公司是一重大利好。
八、明確了企業(yè)所得稅三免三減半稅收優(yōu)惠政策的備案管理要求
110號文件的最大缺陷是沒有規(guī)定如何進行企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策的備案要求，導致節(jié)能服務公司在申請享受稅收優(yōu)惠政策時無法可依。77號公告第六條對110號文件的這一缺憾做了填補。主要規(guī)定如下：
1. 合同能源管理項目優(yōu)惠實行事前備案管理;
2. 節(jié)能服務企業(yè)享受合同能源管理項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠的，應向主管稅務機關(guān)備案;
3. 涉及多個項目優(yōu)惠的，應按各項目分別進行備案;
4. 在項目取得第一筆收入的次年4個月內(nèi)，完成項目享受優(yōu)惠備案;
5. 辦理備案手續(xù)時需提供的資料：
(1)減免稅備案申請;
(2)能源管理合同復印件;
(3)國家***、***公布的第三方機構(gòu)出具的《合同能源管理項目情況確認表》，或者政府節(jié)能主管部門出具的合同能源管理項目確認意見;
(4)《合同能源管理項目應納稅所得額計算表》;
(5)項目第一筆收入的發(fā)票復印件;
(6)合同能源管理項目發(fā)生轉(zhuǎn)讓的，受讓節(jié)能服務企業(yè)除提供上述材料外，還需提供項目轉(zhuǎn)讓合同、項目原享受優(yōu)惠的備案文件。
九、明確了對享受稅收優(yōu)惠政策企業(yè)的監(jiān)管措施
110號文件的另一個缺陷是沒有規(guī)定對已經(jīng)享受稅收優(yōu)惠政策的節(jié)能服務公司如何進行監(jiān)管和處罰，77號公告對此做出明確的規(guī)定，根據(jù)77號公告第七條的規(guī)定，對享受稅收優(yōu)惠政策的節(jié)能服務公司的監(jiān)管措施有以下3項：
1. 企業(yè)享受優(yōu)惠條件發(fā)生變化的，應當自發(fā)生變化之日起15日內(nèi)向主管稅務機關(guān)書面報告。如不再符合享受優(yōu)惠條件的，應停止享受優(yōu)惠，并依法繳納企業(yè)所得稅。
2. 對節(jié)能服務企業(yè)采取虛假手段獲取稅收優(yōu)惠的、享受優(yōu)惠條件發(fā)生變化而未及時向主管稅務機關(guān)報告的以及未按本公告規(guī)定報送備案資料而自行減免稅的，主管稅務機關(guān)應按照稅收征管法等有關(guān)規(guī)定進行處理。
3. 稅務部門應設(shè)立節(jié)能服務企業(yè)項目管理臺賬和統(tǒng)計制度，并會同節(jié)能主管部門建立監(jiān)管機制。
十、引入第三方機構(gòu)審核并明確其法律責任
110號文件對享受稅收優(yōu)惠政策的合同能源管理項目的確認也是空白，對此77號公告第八條規(guī)定，合同能源管理項目的確認由***公布的第三方節(jié)能量審核機構(gòu)負責，或者由政府節(jié)能主管部門出具合同能源管理項目確認意見。第三方機構(gòu)在合同能源管理項目確認過程中應嚴格按照國家有關(guān)要求認真審核把關(guān)，確保審核結(jié)果客觀、真實。對在審核過程中把關(guān)不嚴、弄虛作假的第三方機構(gòu)，一經(jīng)查實，將取消其審核資質(zhì)，并按相關(guān)法律規(guī)定追究責任。根據(jù)該條規(guī)定，稅務機關(guān)憑第三方節(jié)能量審核機構(gòu)出具《合同能源管理項目情況確認表》和政府節(jié)能主管部門出具合同能源管理項目確認意見，均可認定為符合條件可以享受稅收優(yōu)惠政策的合同能源管理項目。
落實文件的幾點建議
77號公告的出臺，解決了很多110號文件執(zhí)行中遇到的實際問題，是一個操作性非常強的文件，對節(jié)能服務公司順利享受到稅收優(yōu)惠政策，正確進行稅務處理具有重要的指導意義。要想將77號公告規(guī)定落到實處，還需要做好以下幾個方面的工作：
一、各級領(lǐng)導重視
去年和今年冬天連續(xù)出現(xiàn)的霧霾天氣，已經(jīng)給我們敲響了警鐘，保護環(huán)境已刻不容緩，節(jié)能減排是每一個企業(yè)和國人身上的責任和重擔。在工業(yè)企業(yè)資金和節(jié)能減排任務嚴峻的情況下，大力發(fā)展節(jié)能服務公司，實施合同能管管理項目對保護環(huán)境、降低能耗、節(jié)約能源有著非常重要的現(xiàn)實意義。各級領(lǐng)導應充分認識到110號文件和77號公告對促進合同能源管理健康發(fā)展的重大促進作用，重視兩個文件的政策學習和落實工作，強調(diào)服務意識，狠抓機關(guān)作風，加強工作考核，全心全意為納稅人服務。
二、基層稅務機關(guān)認真學習合同能源管理專業(yè)知識和相關(guān)的稅收政策
110號文件和77號公告規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策的落實和執(zhí)行，與廣大基層稅務干部的執(zhí)法水平息息相關(guān)?；鶎佣悇崭刹刻貏e是中西部的基層稅務干部，由于信息閉塞和工作繁忙，不了解合同能源管理的運作和實質(zhì)，也不熟悉合同能源管理的稅收優(yōu)惠政策，也就很難把兩個文件落實和執(zhí)行好。為此，各級稅務機關(guān)應加強對基層稅務干部關(guān)于合同能源管理專業(yè)知識和稅收政策的培訓和指導，必要時組織相關(guān)人員和業(yè)內(nèi)專家進行專題研討，切實弄通合同能源管理的經(jīng)濟實質(zhì)和相關(guān)稅收政策，切實提高執(zhí)法水平和服務水準。
三、基層稅務機關(guān)克服畏難和消極情緒
110號文件和77號公告規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策的落實和執(zhí)行，需要掌握的知識和法規(guī)多，需要審核的資料也很繁瑣，稍微不注意就有可能出現(xiàn)政策偏差，導致稅源流失，甚至承受較為嚴重的行政處罰?；鶎佣悇諜C關(guān)在審批節(jié)能服務公司的減免稅備案申請時，普遍存在畏難和消極情緒，寧可不做，決不出錯，個別地方在實際工作中出現(xiàn)了“推、拖、拒”的現(xiàn)象，導致110號文件執(zhí)行不到位?；鶎佣悇諜C關(guān)人員除了加強業(yè)務和稅法學習外，還要有責任擔當精神，切實樹立服務意識，對符合條件的減免稅備案申請及時受理，盡快辦理。